В принципе сам алгоритм действий при подаче уточненной декларации несложен. Сначала налогоплательщик выявляет самостоятельно или с помощью аудиторов ошибку в сданной декларации. Затем исчисляет недоимку и пени. Уплачивает получившуюся сумму. И только потом подает «уточненку», прилагая пояснительное письмо и платежку. Выполняя данный алгоритм, налогоплательщик сможет избежать претензий от налоговиков. Но при подаче уточненных деклараций часто возникают различные нюансы.
Форма «уточненки» должна соответствовать поданной декларации.
До 2007 года понятия уточненной налоговой декларации в законодательстве вообще не было. И только Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ ввел его в статью 81 НК РФ. Также там четко прописали отличия «уточненки» от обычной декларации. Но основное отличие лучше всего сформулировано в постановлении ФАС Московского округа от 23 июня 2006 г. № КА-А40/5659-06. По мнению суда, уточненная налоговая декларация не является новой декларацией, а представляет собой отчетность, в которую налогоплательщик вносит необходимые изменения и дополнения за предшествующий период самостоятельно до обнаружения ошибок налоговой инспекцией. То есть «уточненка» является только продолжением основной декларации, которая уже сдана. Но при этом она порождает определенные правовые последствия для налогоплательщика.
Очень важный момент, на который бухгалтеры не всегда обращают внимание, установлен в пункте 5 статьи 81 НК РФ. В нем говорится, что уточненная декларация представляется в ИФНС по форме, действующей в тот налоговый период, за который вносятся изменения. Часто бухгалтеры, не приняв эту норму во внимание, подают «уточненку» по новой форме. А нужно обязательно разыскать старую форму декларации. Иначе инспекция откажет в приеме уточненной декларации.
Например, в октябре 2010 года налогоплательщик обнаружил ошибку, допущенную в декларации по налогу на прибыль в I квартале 2009 года. Уточненную декларацию в этом случае нужно заполнять по форме, утвержденной первоначальной редакцией приказа Минфина России от 5 мая 2008 г. № 54н. Именно эта форма действовала в период с 1 июля 2008 г. и до конца 2009 г. Отыскать их можно в справочно-правовых базах или в интернете.
При переплате налогоплательщик не обязан уточнять декларации.
Как правило, «уточненка» подается в двух случаях: при переплате либо недоимке. Если налогоплательщик недоплатил налог, то он обязан уточнить ранее сданную отчетность. Но если налогоплательщик подал в инспекцию декларацию, а потом обнаружил в ней ошибку, в результате которой налоговая база не была занижена, то он вправе подать «уточненку». Другими словами, скорректировать декларацию он может, но не обязан. Причем, даже если он подаст «уточненку» после того, как выйдет срок, установленный для подачи соответствующей декларации, нарушением это не будет.
Зачастую налоговики требуют «уточненку» при переплате для того, чтобы провести возврат или зачет денег. Мол, без декларации это сделать невозможно. Но статья 78 Налогового кодекса РФ о возврате и зачете налогов не обязывает налогоплательщика подавать «уточненки». В ней говорится только о том, что возврат или зачет налога проводится по заявлению налогоплательщика. То есть «уточненка» не требуется.
Но мытари очень последовательны. Они считают, что о переплате они могут узнать только из уточненной декларации. Поэтому, если налогоплательщик хочет вернуть или зачесть переплату, нелишним будет все-таки сдать в инспекцию «уточненку» (кашу маслом не испортишь).
Еще одна типичная ошибка. Налогоплательщик подает сразу две уточненные декларации: одну с переплатой, а другую с недоимкой. Если налоги поступают в бюджет одного уровня, компания самостоятельно засчитывает переплату в счет недоимки. Этого категорически нельзя делать. Даже суды в этом случае поддержат налоговиков. Дело в том, что инспекция сначала проверяет правильность представленных «уточненок» в течение трех месяцев. Потом налоговики своим решением фиксируют переплату по одной декларации и подтверждают сумму недоимки по другой. Только после этого можно проводить зачет. Одного отражения переплаты в уточненной декларации для зачета недостаточно.
Кстати, и налогоплательщики, и налоговики часто забывают об одном важном моменте. Допустим, у налогоплательщика по налогу на прибыль с 2007 года есть переплата в федеральный бюджет. По настоящее время она числится за юридическим лицом. В октябре 2010 года налогоплательщик подает «уточненку» по НДС за II квартал 2009 года, где НДС – к доплате. В этом случае налоговики не вправе привлечь юридическое лицо к налоговой ответственности за несвоевременную уплату сумм НДС и начислить пени со штрафом. Дело в том, что есть переплата по другому налогу в тот же самый бюджет. Эта переплата будет гарантом того, что при подаче «уточненки» с доплатой за прошлые периоды налогоплательщика не оштрафуют. Главное, чтобы переплата числилась за налогоплательщиком и в корректируемый период. Такие выводы содержатся в пункте 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5.
Когда необходимо подать «уточненку».
Есть семь основных случаев, в которых налогоплательщику все-таки необходимо подать уточненную декларацию:
– первичные документы поступили позже срока;
– налогоплательщик самостоятельно исключил операции с сомнительными контрагентами;
– оформлен возврат товара или денег по договору;
– найдены ошибки в начислении амортизации;
– юридическое лицо реорганизуется;
– декларация по налогу на прибыль корректируется из-за уточнения размеров других налогов;
– налогоплательщик не успевает представить к сроку полную декларацию.
Если в бухгалтерию запоздала «первичка», что бывает достаточно часто, то важно точно установить, к какому периоду она относится. Ведь уточнения необходимо проводить именно в том налоговом периоде. Если точный период определить невозможно, то расходы или доходы по такой «первичке» можно учесть в текущем периоде. Например, это могут быть длительные операции, когда нельзя точно установить, какой же срок уточнять.
Что же касается подачи уточнений для исключения операций с сомнительными контрагентами, то этот повод изобрели сами налоговики. То есть они хотят, чтобы налогоплательщик сам провел расследование по добросовестности своих поставщиков и решил, подавать ли по ним «уточненку» или нет. Ведь расходы, понесенные от сотрудничества с фирмами-однодневками, инспекция обязательно снимет.
И последний случай. Например, налогоплательщик не успевает подать декларацию в срок. Тогда он может подать отчет с теми данными, которые уже рассчитаны, а через несколько дней сдать «уточненку». Но злоупотреблять этим методом не стоит.
Можно избежать штрафа при сдаче «уточненки».
Если налогоплательщик подает «уточненку» при переплате, то его не привлекут к налоговой ответственности. А при недоимке есть три случая, в которых налогоплательщик может подать «уточненку» без штрафа. Они описаны в статье 81 НК РФ.
Во-первых, если уточненная декларация подается до наступления срока сдачи первоначальной декларации. Это пункт 2 статьи 81. В этом случае никаких неблагоприятных налоговых последствий для налогоплательщика не будет.
Во-вторых, уточненная декларация подается после истечения срока на представление декларации, но до срока уплаты налога в бюджет. Это пункт 3 статьи 81. Например, такое бывает при подаче налоговой декларации 3-НДФЛ. По остальным налогам эти два срока почти всегда совпадают. Так вот, индивидуального предпринимателя не оштрафуют за ошибки в первоначальной декларации только при одном условии. Если он представит «уточненку» до того, как налоговики обнаружат их сами. При этом налогоплательщику должно стать известно о том, что налоговики нашли ошибку. Например, из акта камеральной проверки или из требования о представлении пояснений и внесении соответствующих исправлений.
В-третьих, уточненная декларация с доплатой налога в бюджет сдается после того, как истекли сроки на подачу декларации и на уплату налога. Этот случай, конечно, самый распространенный. Пункт 4 статьи 81 дает два основания освобождения от штрафа. Первое – если «уточненку» успели подать до того, как налоговики нашли ошибку. Но самое главное – не только подать декларацию, но и доплатить недостающую сумму налога и пени.
Ситуация из жизни. Налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога, потом подал «уточненку». А вот пени доплатил позже. Формально в этой ситуации условие для освобождения от налоговой ответственности не соблюдено. Но налогоплательщик посчитал, что привлекать его к ответственности неправомерно, поскольку налог он заплатил и свою обязанность перед государством выполнил. Было доказано в суде, что законодательство четко не устанавливает, что налогоплательщика нельзя привлечь к ответственности за неуплату налога, если сумма недоимки уплачена до подачи уточненной декларации, а сумма пени – после. Это следует из содержания пункта 1 статьи 122 НК РФ и пункта 4 статьи 81 НК РФ. ( Постановление ФАС Московского округа от 14 июня 2007 г, 15 июня 2007 г по делу № КА-А40/5412-07) . Но безопаснее все-таки заранее платить и налог, и пени.
Ну и второе основание, по которому компания может быть освобождена от уплаты налоговых санкций, – это представление «уточненки» после выездной проверки.
